АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 ноября 2016 г. по делу в„– А40-244996/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 29 ноября 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 29 ноября 2016 года.
Арбитражный суд Московского округа в составе:
Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.
судей: Буяновой Н.В., Черпухиной В.А.,
при участии в заседании:
от заявителя Зайнутдинова Е.Н. д. от 17.03.16
от налоговой инспекции Няжемова Е.А. д. от 16.03.16
рассмотрев 29 ноября 2016 года в судебном заседании кассационные жалобы
ИФНС России в„– 7 по г. Москве
на решение от 23.05.2016
Арбитражного суда города Москвы,
принятое судьей Паршуковой О.Ю.
на постановление от 16.08.2016 г.
Девятого арбитражного апелляционного суда
принятое судьями: Марковой Т.Т., Поповым В.И., Поташовой Ж.В.
по заявлению ООО "Астрахань Нефть" (ОГРН: 1105018000757)
к ИФНС России в„– 7 по г. Москве (ОГРН: 1037700002086)
о признании недействительным решения

установил:

ООО "Астрахань Нефть" обратилось с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России в„– 7 по г. Москве от 02.02.2015 в„– 14-11/РО/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 23.05.2016, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2016, требования удовлетворены.
Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой ИФНС России в„– 7 по г. Москве, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ООО "Астрахань Нефть".
В заседании суда кассационной инстанции представитель инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.
Представитель Общества в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы. Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
Как установлено судами и подтверждается материалами дела, ИФНС России в„– 7 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов ООО "Астрахань-нефть" за период с 01.01.2011 по 30.06.2014.
По результатам проверки инспекцией составлен акт в„– 14-11/А/11 от 30.06.2015.
27.08.2015 ИФНС России в„– 7 по г. Москве вынесено решение в„– 14-11/РО/15 о привлечении ООО "Астрахань-нефть" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 636.222 руб., п. 2 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 30.000 руб., обществу предложено уплатить недоимку по НДС и НДФЛ, начислены пени.
Обществом в соответствии с п. 2 ст. 138 Налогового кодекса Российской Федерации подана апелляционная жалоба на решение Инспекции в Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве.
Решением УФНС России по г. Москве от 11.11.2015 в„– 21-19/120312 оставлено без изменения решение ИФНС России в„– 7 по г. Москве от 27.08.2015 в„– 14-11/РО/15, а жалоба - без удовлетворения, что послужило основанием для обращения общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Доначисляя НДС, пени по НДС, привлекая Общество к ответственности за неполную уплату НДС, инспекция исходила из положений абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ. При расчете 5% барьера инспекцией в расчет общей суммы величины расходов включались следующие данные: общехозяйственные расходы, относящиеся к расходам по операциям облагаемым НДС (по данным налогоплательщика); общехозяйственные расходы, относящиеся к расходам по операциям не облагаемым НДС (по данным налогоплательщика); прочие расходы, относящиеся к расходам по операциям облагаемым НДС (по данным налогоплательщика); прочие расходы, относящиеся, к расходам по операциям необлагаемым НДС (начисленный дисконт по выданным векселям, сумма начисленных процентов по полученным кредитам и займам по данным налогоплательщика).
Налоговый орган считает неправомерным, что при определении совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции, по реализации которых не подлежат налогообложению, заявителем не учитывались суммы процентов по полученным займам, начисленные дисконты по выданным векселям. Суммы процентов по полученным займам, начисленные дисконты подлежат включению в данный расчет, так как источником формирования денежных средств, впоследствии предоставленных третьим лицам (ООО "Вязовское", ООО "Недра", ОАО "Южная нефтяная компания") в виде кредитов и займов являлись заемные средства, а также средства, полученные от выпуска векселей.
Суды правомерно не согласились с позицией налогового органа.
Согласно абз. 9 п. 4 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право не вести в соответствующем налоговом периоде раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам, имущественным правам), если доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Подпунктом 15 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что выдача займа в денежной форме и ценными бумагами относится к операциям, не облагаемым налогом на добавленную стоимость.
Согласно п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг).
Нормами Гражданского кодекса Российской Федерации не установлено, что предоставление денежных средств взаймы является услугой.
Налогоплательщики, которые осуществляют операции, как облагаемые НДС, так и освобожденные от обложения указанным налогом, для применения вычета должны рассчитать пропорцию, предусмотренную п. 4 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судами правомерно принято во внимание, что новая редакция данного пункта вступила в силу с 01.04.2014, в то время как проверяемым периодом являлся период 2011 год - 6 месяцев 2014 года. Поэтому суды правомерно не приняли ссылку налогового органа на положения НК РФ о том, что предоставление займа денежными средствами является услугой. До внесения изменений в НК РФ предоставление займа услугой не считалось.
В соответствии со ст. 54 Конституции Российской Федерации закон, устанавливающий или отягчающий ответственность, обратной силы не имеет, поэтому выводы налогового органа неприменимы к проверяемому периоду 2011 год - 6 месяцев 2014 года.
В спорном периоде действовала редакция НК РФ, согласно которой предоставление денежных средств взаймы не считалось услугой для целей налогообложения в смысле ст. 779, 807 ГК РФ, п. 5 ст. 38 НК РФ.
Операции по предоставлению займов в денежной форме, осуществляемые налогоплательщиком, не обладающим статусом финансовой организации, правомерно не признаны реализацией услуг, а проценты, полученные по займам - ценой услуги. Указанные операции не признаются объектом (базой) налогообложения в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации и не подпадают под действие главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Суды обоснованно исходили из того, что при выдаче займа реализации каких-либо товаров (работ, услуг) не происходит. Денежный заем является не освобожденной от налога на добавленную стоимость операцией, а представляет собой операцию, не являющуюся объектом налогообложения.
Таким образом, поскольку предоставление займов не является операцией по реализации, освобождаемой от обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с абз. 9 п. 4 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на выдачу займов не учитываются при расчете 5% лимита, при превышении которого у налогоплательщика возникает обязанность по ведению раздельного учета и принятия налога на добавленную стоимость к вычету в соответствующей части.
Порядок определения совокупных производственных расходов нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не установлен, из чего следует, что заявитель вправе разработать самостоятельно методику расчета совокупных расходов, отразив ее в учетной политике.
Из учетной политики заявителя при расчете 5% барьера учитываются только прямые и косвенные расходы, относящиеся к не облагаемым НДС операциям. Прочие расходы по процентам не участвуют в расчете доли.
Судами правомерно принято во внимание содержание разъяснений Министерства Финансов Российской Федерации в письме в„– 03-07-11/25771 от 29.05.2014 из которых следует, что поскольку порядок определения совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав Кодексом не установлен, указанные расходы следует определять на основании данных бухгалтерского учета. Таким образом, проценты по полученным займам не относятся к финансовым вложениям и не должны участвовать в расчете 5% барьера.
Суды правильно пришли к выводу о том, что не включаются в фактические затраты на приобретение финансовых вложений общехозяйственные и иные аналогичные расходы.
Правильно применив положения ст. ст. 38, 39, 146, 149, 170 НК РФ, суды обоснованно установили, что проценты, причитающиеся кредитору, а также дисконты по выданным векселям не должны участвовать при определении размера расходов, понесенных по необлагаемым операциям, поскольку предоставление займов не является операцией по реализации, освобождаемой от обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с абз. 9 п. 4 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации, денежные средства, полученные от кредитора, становятся собственностью заявителя, данные денежные средства обезличены и используются заявителем по своему усмотрению, а проценты по займам полученным и общехозяйственные расходы не относятся к операциям, не облагаемым НДС.
По мнению налогового органа, судами не учтено, что Общество в ряде кварталов самостоятельно указывало превышение 5% барьера в соответствии с абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ. Данный довод не опровергает правильности выводов судов, поскольку указанным абзацем установлено право налогоплательщика не применять некоторые положения ст. 170 НК РФ в тех налоговых периодах, в которых не превышен 5% барьер. В иных налоговых периодах 5% барьер может быть превышен и тогда применяются положения п. 4 ст. 170 НК РФ в полном объеме.
Неправильного применения норм материального права или несоответствия выводов судом материалам дела суд кассационной инстанции не установил.
Решением налогового органа Общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации за нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода в виде штрафа в размере 30.000 руб. При этом налоговый орган исходил из того, что налогоплательщиком применена неправильная методика расчета 5% доли необлагаемых НДС операций. В кассационной жалобе инспекция указала, что неоднократное неотражение в налоговой отчетности операций по получению выручки в виде процентов по займам является основанием для применения ответственности по ст. 120 НК РФ.
Между тем, судами обеих инстанций сделан правомерный вывод об ошибочности позиций налогового органа.
Вменяемые инспекцией нарушения не могут быть квалифицированы по ст. 120 НК РФ.
В соответствии с ч. 3 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации неправильная методика расчета, неправильное заполнение налоговой декларации не являются нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.
На основании ст. 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация не относится к формам бухгалтерской отчетности. Следовательно, неправильное составление налоговых деклараций не является нарушением правил учета доходов и расходов и объекта налогообложения.
Основания для привлечения заявителя к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствует.
Суды обоснованно также отметили, что в пункте 2.1.2. налоговый орган вменяет заявителю нарушения, предусмотренные п. 2 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации и констатирует, что налоговым органом сделан вывод о совершении налогоплательщиком нарушения, предусмотренного ч. 3 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации. Вместе с тем, в п. 3 резолютивной части решения, заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации.
Указанные несоответствия верно признаны судами нарушением, влекущим недействительность решения в данной части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.
Суды установили, что при составлении текста оспариваемого решения налоговым органом допущены существенные нарушения. Суды установили несоответствие выводов резолютивной части решения обстоятельствам, установленным в описательной части решения, что является грубым процессуальным нарушением ч. 8 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, влекущим отмену данного решения. Суд также установил, что в п. 3.2 резолютивной части решения заявителю предложено уплатить указанные в п. 3.1. настоящего решения недоимку, пени и штрафы (без конкретизации размера выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также суммы подлежащего уплате штрафа), однако п. 3.1. в обжалуемом решении отсутствует. Указание в решении п. 1.1 вместо п. 3.1 является не просто технической ошибкой, а существенным изменением содержания решения.
Довод налогового органа об отсутствии в судебных актах мотивов, по которым отменено решение в части НДФЛ, противоречит, таким образом, содержанию судебных актов, из которых следует, что решение в части НДФЛ оспаривалось по мотивам несоответствия выводов резолютивной части решения обстоятельствам, установленным в описательной части решения Процессуальные нарушения, на которые указал ответчик, выразившиеся, по его мнению, в недостаточном исследовании судами существенных для дела обстоятельств и подтверждающих их доказательств, не подтверждаются материалами дела. Судами исследована в полном объеме вся совокупность доказательств, представленных сторонами, поэтому отсутствие в судебных актах ссылки на отдельные доказательства не является существенным и не привело к неправильному разрешению спора.
Суд кассационной инстанции отклоняет приведенные в кассационной жалобе доводы, поскольку они не опровергают выводы судебных инстанций, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судами, вытекают из несогласия заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой и иная интерпретация, неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).
Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (ч. ч. 1, 3 ст. 286 АПК РФ).
Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (ч. 2 ст. 287 АПК РФ).
Судебными инстанциями правильно применены нормы материального права, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам.
Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.
Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с ч. 4 ст. 288 АПК РФ основаниями для отмены судебного акта, не установлено.
Руководствуясь статьями 284, 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 23.05.2016, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2016 по делу в„– А40-244996/2015 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Председательствующий судья
Ю.Л.МАТЮШЕНКОВА

Судьи
Н.В.БУЯНОВА
В.А.ЧЕРПУХИНА


------------------------------------------------------------------