АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 ноября 2016 г. по делу в„– А40-163371/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 24 ноября 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 25 ноября 2016 года.
Арбитражный суд Московского округа в составе:
Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.
судей: Буяновой Н.В., Дербенева А.А.,
при участии в заседании:
от заявителя Ушаков А.Ю. д. от 15.10.15, Панфилов Л.А. д. от 15.10.15
от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам в„– 4 Шмытов А.А. д. от 23.11.16, Киндеева Е.А. д. от 20.09.16
от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам в„– 3 Яременко И.В. д. от 15.08.16
рассмотрев 24 ноября 2016 года в судебном заседании кассационную жалобу
ОАО "ВО "Технопромэкспорт"
на решение от 21.04.2016
Арбитражного суда города Москвы
принятое судьей Паршуковой О.Ю.,
на постановление от 28.07.2016
Девятого арбитражного апелляционного суда
принятое судьями Поташовой Ж.В., Лепихиным Д.Е., Поповым В.И.,
по заявлению ОАО "ВО "Технопромэкспорт" (ИНН: 7705713236, ОГРН: 1067746244026)
к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам в„– 4 (ОГРН 1047707041909), МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам в„– 3 (ОГРН 1047702057732)
о признании недействительным решения, требования

установил:

Открытое акционерное общество "ВО "Технопромэкспорт" (далее - Заявитель, Общество) обратилось в суд с заявлением о признании незаконным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам в„– 4 (далее - Инспекция, Налоговый орган) от 11.03.2015 в„– 03-1-28/1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
1) выводов инспекции в разделе 1.2. решения в„– 03-1-28/1/4 от 11.03.2015 - по эпизоду неправомерности включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затрат по выполнению контракта 5305190400 на строительство ТЭС "Горозал" и доначисления налога на прибыль в п. п. 1, 2, 3 резолютивной части решения в„– 03-1-28/1/4 от 11.03.2015 в размере 6 186 585 руб. за 2011 год, снижения размера убытков в сумме 80 486 785 руб. за 2012 год, 1 237 317 руб. штрафа по ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, соответствующих пеней по налогу на прибыль.
2) выводов инспекции в разделе 2.1. мотивировочной части решения в„– 03-1-28/1/4 от 11.03.2015 - по эпизоду неправомерности применения ставки в„– 0% в отношении реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории и уменьшения НДС заявленного к возмещению в размере 11 589 921 руб., в том числе в 1 квартале 2012 года в размере 1 811 183 руб. НДС и во втором квартале 2012 года в размере 9 778 738 руб. НДС и уменьшения 11 589 921 руб. НДС к возмещению в п. 5 резолютивной части решения в„– 03-1-28/1/4 от 11.03.2015.
3) выводов инспекции в разделе п. 3.2 мотивировочной части решения в„– 03-1-28/1/4 от 11.03.2015 по эпизоду неправомерности применения льготы по налогу на имущество, предусмотренной п. 11 ст. 381 НК РФ и доначисления в п. 1, 2, 3 резолютивной части решения в„– 03-1-28/1/4 от 11.03.2015 налога на имущество в размере 61 567 618 руб. за 2011 год и 49 002 880 руб. за 2012 год, штрафа за неуплату налога на имущество по ст. 122 НК РФ в размере 22 114 099, 06 руб., соответствующих пеней за просрочку уплаты налога на имущество.
4) вывода инспекции в разделе 4.1. мотивировочной части решения в„– 03-1-28/1/4 от 11.03.2015 - по эпизоду несвоевременного исполнения налоговым агентом своих обязанностей по перечислению НДФЛ на сумму 6 128 280 рублей и привлечения к ответственности в виде штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 1 225 656 рублей.
5) привлечения к налоговой ответственности в п. 2 резолютивной части решения в„– 03-1-28/1/4 от 11.03.2015 г. в виде штрафа по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ путем снижения указанного штрафа в 100 раз в части 2 848 906 руб. (2 877 682-28 777 с учетом смягчающих обстоятельств, в порядке ст. ст. 112 - 114 НК РФ).
Заявитель также просил признать недействительным требование Межрегиональной инспекции ФНС по России по крупнейшим налогоплательщикам в„– 3 об уплате налогов, пеней, штрафов в„– 49 об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 25.06.2015 г. в части обязания уплатить:
- 6 186 585 руб. налога на прибыль за 2011 год, 1 237 317 руб. штрафа по ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, соответствующих пеней за просрочку уплаты налога на прибыль;
- 11 589 921 руб. НДС, в том числе в 1 квартале 2012 года в размере 1 811 183 руб. НДС и во втором квартале 2012 года в размере 9 778 738 руб. НДС;
- 110 570 488 руб. налога на имущество, в том числе 61 567 618 руб. за 2011 год и 49 002 880 руб. за 2012 год, штрафа за неуплату налога на имущество по ст. 122 НК РФ в размере 22 114 099, 06 руб., соответствующих пеней за просрочку уплаты налога на имущество;
- 1 225 656 рублей штрафа по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ;
- 2 848 906 руб. сниженного штрафа по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 21.04.2016, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.07.02016, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Общества, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить требования о признании недействительными решения от 11.03.2015 в„– 03-1-28/1/4 и требования об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 25.06.2015 г. в обжалуемой части.
В заседании суда кассационной инстанции представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы.
Представители Инспекций в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражали против кассационной жалобы. Отзывы на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции установил.
По пункту 1.2 Решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам в„– 4 в„– 03-1-28/1/4 от 11.03.2015 г. судом установлено следующее. ОАО "ВО "Технопромэкспорт" в нарушение статей 272, 318, 319 Кодекса необоснованно включило в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затраты по выполнению контракта 5305190400 на строительство ТЭС "Горозал" в размере 111 419 714 рублей, в том числе за 2011 год - 30 932 929 рублей, за 2012 год - 80 486 785 рублей, что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 6 186 585 рублей и завышению убытков за 2012 год в сумме 80 486 785 рублей.
Основанием для указанного вывода послужил вывод Инспекции о том, что Обществом не производился расчет процента незавершенного производства по каждому объекту и не определялся механизм распределения расходов по объектам незавершенного производства, затраты по контрактам полностью списывались на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
В кассационной жалобе заявитель ссылается на то, что судами не исследованы и не оценены его доводы и доказательства, не опровергнуто их соответствие нормам НК РФ.
По данному эпизоду суды установили, что Обществом и Управлением по развитию энергетики Бангладеш 31.05.2000 заключен контракт в„– 5305190400 длительного срока действия на реконструкцию и модернизацию блоков в„– 1 и в„– 2 ТЭС "Горозал" Республика Бангладеш (далее - контракт в„– 5305190400 ТЭС "Горозал"), общей стоимостью в рублевом эквиваленте 641 357 748,74 рублей.
Предметом контракта является реконструкция и модернизация блоков в„– 1 и в„– 2 ТЭС "Горозал" Республика Бангладеш.
В проверяемом периоде в составе доходов отсутствуют доходы, полученные по контракту 5305190400 ТЭС "Горозал", что подтверждается регистром налогового учета "Учета доходов и расходов по договорам строительства".
Общая сумма расходов по контракту 5305190400 составляет 111 465 768 рублей, в том числе за 2011 год - 30 932 929 рублей, за 2012 год - 80 486 785 рублей.
Согласно налогового регистра по счету 20 "Основное производство" (налоговый) по контракту 5305190400 ТЭС "Горозал" ОАО "ВО Технопромэкспорт" были произведены следующие расходы: затраты на содержание зданий, сооружений, расходы на оплату труда, отчисления в пенсионный, медицинский и фонд социального страхования, амортизационные отчисления, командировочные расходы, услуги банков, услуги производственного характера и другие расходы.
По вопросу распределения доходов и расходов Обществом даны объяснения, согласно которым Заявитель поясняет, что расчет доходов и расходов производится в следующем порядке:
Определяется плановый коэффициент рентабельности по проекту, исходя из утвержденного бюджета;
На отчетную дату определяется фактически произведенные расходы;
К фактически понесенным расходам применяется плановый коэффициент рентабельности и в этой сумме признается доход по соответствующему проекту.
Решением установлено, что коэффициент рентабельности по указанному контракту 5305190400 ТЭС "Горозал" составил 0%. В налоговом учете остатки незавершенного производства по указанному контракту не числятся.
Проверив доводы сторон, исследовав представленные доказательства, применив положения Учетной политики Общества, нормы ст. ст. 247, 249, 252, 253, 265, 271, 272, 316, 318 и 319 НК РФ, суды пришли к обоснованному выводу, что действия налогоплательщика нарушают установленный порядок исчисления налога на прибыль.
По иным контрактам, в отличие от спорного контракта, Обществом для целей налогового учета произведенные расходы учитывались в составе расходов на незавершенное производство и не учитывались в расчете налоговой базы при исчислении налога на прибыль организаций.
Так, при проверке установлено, что в расходах по незавершенному производству числились расходы по контракту в„– 53041100400 ТЭС "Юсифия" Ирак в сумме 63 804 373 рублей, по контракту 5305121000 ТЭС "Обра" реконструкция 5 блоков 50 МВт в сумме 4 573 517 рублей, по контракту 5315450900 ГТУ ТЭЦ в городе Звенигороде в сумме 8 813 926 рублей, по контракту 5315451000 Звенигородская ТЭЦ в сумме 13 249 208 рублей.
Всего расходы по незавершенному производству по дебету счета 20 "Основное производство" составили 90 441 024 рублей, что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 20.01 "Основное производство" за 2011 год.
Таким образом, материалы проверки свидетельствуют о том, что Обществом по договорам длительного строительства применяется принцип равномерности, при этом, исходя из представленных расшифровок, данный принцип применяется Обществом выборочно, в том числе по следующим контрактам: Иваново 2, Иваново, Южная, Горозал, Звенигород, Харта, Черепетская ГРЭС, Наглу.
Учетной политикой Общества на 2011 и 2012 годы (пункт 5.2.1.7) предусмотрено, что доходы и расходы по контракту 5305190400 ТЭС "Горозал" должны определяться в 2011 и 2012 годах исходя из принципа равномерности.
Кроме того, согласно справке, об отражении реализации по контракту в„– 5305190400 от 31.05.2000 и дополнению в„– 2 в„– 5305190402 от 03.03.2011 на реконструкцию и модернизацию блоков 1 и 2 ТЭС "Горозал", подписанной заместителем главного бухгалтера Панфиловым Л.А., исполнение указанного контракта и дополнения продолжалось на протяжении всего 2011 - 2012 годов.
Таким образом, представленные документы, а также письменные пояснения должностных лиц Общества свидетельствуют о том, что работы предусмотренные контрактом в„– 5305190400 ТЭС "Горозал" по блокам в„– 1 и 2 выполнены не в полном объеме.
Судами были также проверены и обоснованно отклонены доводы Общества о том, что спорные затраты по исполнению контракта 5305190400 на строительство ТЭС "Горозал" относятся к гарантийному периоду эксплуатации станции.
Суды пришли к обоснованному выводу о том, что спорные расходы могли быть отнесены к незавершенному производству. Обществом расчет процента незавершенного производства по спорному объекту не производился, не определялся механизм распределения расходов по незавершенному производству, а понесенные Обществом расходы по контракту 5305190400 ТЭС "Горозал" полностью учитывались в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, следовательно, Обществом нарушены требования статей 272, 318 и 319 Кодекса.
Учитывая вышеизложенное, суды правильно признали обоснованным и соответствующим законодательству Российской Федерации о налогах и сборах вывод о том, что ОАО "ВО "Технопромэкспорт" в нарушение статей 272, 318, 319 Кодекса необоснованно включило в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затраты по выполнению контракта 5305190400 на строительство ТЭС "Горозал" в размере 111 419 714 рублей, в том числе за 2011 год - 30 932 929 рублей, за 2012 год - 80 486 785 рублей, что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 6 186 585 рублей и завышению убытков за 2012 год в сумме 80 486 785 рублей.
Доводы кассационной жалобы в данной части не опровергают выводы судебных инстанций, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судами, основаны на несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой и иная интерпретация, неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).
По пункту 2.1 решения заявитель, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, оспаривает правомерность вывода о необоснованном применении налогоплательщиком налоговой ставки 0%. Заявитель указал, что в деле имеется полный пакет документов, предусмотренных п. 3.6 ст. 165 НК РФ, в связи с чем отказ в применении нулевой ставки незаконен.
В указанном пункте решения установлено, что в нарушение статьи 165 Кодекса ОАО "ВО "Технопромэкспорт" неправомерно применило ставку 0,14% в отношении реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, в размере 64 388 447 рублей, что привело к излишнему заявлению к возмещению суммы налога на добавленную стоимость в размере 11 589 921 рубль, в том числе в 1 квартале 2012 года в размере 1 811 183 рубля, во 2 квартале 2012 года в сумме 9 778 738 рублей.
В соответствии с подпунктом 2.6 пункта 1 статьи 164 Кодекса налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится также при реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, при условии представления в налоговые органы в соответствии с пунктом 3.6 статьи 165 Кодекса контракта (копии контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение работ (оказание услуг), копий таможенных деклараций, в соответствии с которыми производилось таможенное оформление товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации для переработки, и продуктов переработки, вывозимых с территории Российской Федерации, а также копий транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих ввоз товаров на территорию Российской Федерации для переработки и вывоз продуктов переработки за пределы территории Российской Федерации.
Применяя указанные нормы, а также положения таможенного законодательства, налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки установил, что в нарушение абзаца 2 пункта 9 статьи 165 НК РФ Общество не представило уточненные налоговые декларации по НДС за 1 и 2 кварталы 2012 года с соответствующими суммами к уплате и не исполнило свою обязанность по уплате налога.
Пунктом 4 требования в„– 20 от 16.12.2013 инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки предложено представить: контракт в„– 5304151000 от 25.03.05, заключенный между ОАО "ВО "Технопромэкспорт" и Национальной теплоэнергетической корпорацией "NTPC. India" на строительство котельного острова для ТЭС "Бар", контракт в„– 5304500006 от 19.05.2005, заключенный между ОАО "ВО "Технопромэкспорт" и ОАО "ТКЗ Красный котельщик", таможенные декларации с отметкой таможенного органа, копии транспортных, товаросопроводительных и иных документов, подтверждающих ввоз товаров на территорию РФ для переработки, контракты налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение работ, оказания услуг.
Общество документы не представило, сообщив, что запрашиваемые документы находятся в материалах камеральной налоговой проверки налоговой декларации ОАО "ВО "Технопромэкспорт" по НДС за 4 квартал 2012 года.
Вместе с тем, с возражениями на акт выездной налоговой проверки в„– 03-1-30/36 Обществом представлены копии следующих документов: извлечений из контракта от 14.05.2009 в„– 2064246; извлечений из контракта в„– 102010А; ГТД 10319013/151009/0002648; свидетельства о морском страховании (полис) "Юнге" с переводом; сертификата о происхождении А 454102 с переводом; MATH в„– 10001661 с переводом; упаковочного листа "БРЮК ГмбХ" с переводом; счета на оплату / инвойса (счет в„– 2907030) с переводом; счета на оплату / инвойса в„– 20642464 с переводом; ГТД 10319013/180909/0002312 с дополнениями; PACKING LIST без перевода; ORDER в„– 84038180 Item 3; ORDER в„– 84038180 Item 5; ГТД в„– 10319010/200809/0001993 с дополнением; ГТД в„– 10219013/051208/0003739 с дополнением; инвойс в„– 1528-07-2008 без перевода; PACKING LIST без перевода; другие документы без перевода.
Проанализировав документы, Инспекция пришла к выводу, что полный пакет документов, подтверждающих применение ставки 0% в 1 и 2 квартале 2012 года, не представлен, а именно: не представлены в полном объеме транспортные, товаросопроводительные документы, указанные в декларациях на товары (ДТ) 10319010/260312/0004290, 10319010/290312/0004578, 10319010/20412/0004820, 10319010/300312/0004661 и 10319010/040412/0004979.
В соответствии с пунктом 3.6 статьи 165 Кодекса при реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщиками представляются в налоговые органы следующие документы:
Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение работ (оказание услуг);
Копии таможенных деклараций, в соответствии с которыми производилось таможенное оформление товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации для переработки, и продуктов переработки, вывозимых с территории Российской Федерации;
Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих ввоз товаров на территорию Российской Федерации для переработки и вывоз продуктов переработки за пределы территории Российской Федерации, с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 3 пункта 3.1 статьи 165 Кодекса.
Согласно абзацем 2 пункта 9 статьи 165 Кодекса, если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных процедурах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 Кодекса. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодексом.
Суды обоснованно установили, что Общество не исполнило свою обязанность по исчислению и уплате налога в соответствии с абзацем 2 пункта 9 статьи 165 Кодекса за 1 и 2 кварталы 2012 года. Применение ставки 0% в отношении реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, не подтверждено налогоплательщиком в установленном порядке, поскольку соответствующие налоговые декларации и пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, не были представлены в налоговый орган.
Доводы кассационной жалобы относительно представления пакета документов при обжаловании решения инспекции в вышестоящий налоговый орган и в материалы дела не опровергает законности принятых судебных актов, поскольку на момент принятия оспариваемого решения налогового органа подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки документы представлены не были, что не соответствует закону.
В нарушение статьи 165 Кодекса ОАО "ВО "Технопромэкспорт" неправомерно применило ставку 0% в отношении реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, в размере 64 388 447 рублей, что привело к излишнему заявлению к возмещению суммы налога на добавленную стоимость в размере 11 589 921 рубль, в том числе в 1 квартале 2012 года в размере 1 811 183 рубля, во 2 квартале 2012 года в сумме 9 778 738 рублей. Судебные акты в данной части вынесены в соответствии с фактическими обстоятельствами дела и при правильном применении норм права.
По п. 4.1 решения установлено, что Общество в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ несвоевременно исполняло обязанности налогового агента по перечислению суммы налога на доходы физических лиц, в связи с чем Общество привлечено к ответственности по ст. 123 НК РФ.
Суды установили, что своевременность перечисления НДФЛ в бюджет документально не подтверждена.
Оспаривая правомерность выводов судов в данной части, заявитель указал на несоответствие выводов судов материалам дела и наличие оснований для снижения размера штрафа с учетом смягчающих обстоятельств. Обоснованность указанных мотивов материалами дела не подтверждается.
Суды обоснованно применили к спорным правоотношениям положения ст. 123, 226 НК РФ, проанализировали представленные в материалы дела документы (расчетная ведомость, отчеты по проводкам, платежные поручения, расходные кассовые ордера, акты сверки расчетов) и правильно установили, что своевременность перечисления в бюджет НДФЛ из расчета 6 128 281 руб. документально не подтверждено.
Уплата НДФЛ осуществлена 01.02.2012 года при установленном сроке уплаты не позднее 17.01.2012 года.
Доводы об ошибочном неприменении норм о смягчающих ответственность обстоятельствах были предметом оценки суда апелляционной инстанции, который не установил оснований для их применения и снижения размера штрафа.
При таких обстоятельствах привлечение общества к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, правомерно, а приведенные в кассационной жалобе доводы не опровергают выводы судебных инстанций, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судами, основаны на несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой и иная интерпретация, неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).
Налогоплательщиком также оспорен отказ в удовлетворении заявления в части признания недействительным требования об уплате налогов. Налогоплательщик указал, что мотивы для признания недействительными решения налогового органа и требования об уплате налогов являются одинаковыми.
Как было установлено выше, выводы судов являются законными и обоснованными в части п. 1.2, 2.1, 4.1 оспариваемого решения. Поэтому в данной части оспариваемое требование не подлежит признанию недействительным.
Из п. 63 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 в„– 57 следует, что все последующие (после решений о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решений об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения) ненормативные правовые акты (равно как и действия, направленные на взыскание налогов, пеней, штрафа) принимаются (совершаются) налоговыми органами исключительно во исполнение названных решений, то есть являют собой механизм их реализации. В связи с этим оспаривание таких актов возможно только по мотивам нарушения сроков и порядка их принятия, но не по мотиву необоснованности начисления сумм налога, пеней, штрафа либо грубого нарушения процедуры при принятии решений о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности.
Данный правовой подход сам по себе не исключает возможности одновременного обжалования как решения налогового органа, которым произведено доначисление, так и требования об уплате сумм доначислений. Он направлен на исключение обжалования требования по основанию неправомерного доначисления налогов отдельно от решения, которым доначисление произведено.
Поскольку оспариваемое требование принято исключительно во исполнение оспариваемого решения, признание решения недействительным в части влечет за собой и признание требования недействительным в той же части.
Выводы судов первой и апелляционной инстанций в части вышеуказанных эпизодов о применении норм права соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судами дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы права; кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.
Доводы заявителя кассационной жалобы о несогласии с оценкой судами имеющихся в деле доказательств по сути направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела и имеющихся в деле доказательств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции.
Вместе с тем, проверив доводы сторон относительно выводов судов по п. 3.2 оспариваемого решения, суд установил, что судебные акты подлежат отмене с передачей дела на новое рассмотрение в силу положений частей 1 и 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации В соответствии с указанным пунктом решения ОАО "ВО "Технопромэкспорт" в нарушение пункта 1 статьи 21, 374, 381 Кодекса неправомерно применена льгота по налогу на имущество организаций, предусмотренная пунктом 11 статьи 381 Кодекса, в отношении спорных объектов основных средств, что привело к неполной уплате налога на имущество организацией в сумме 110 570 498 рублей.
Согласно пункту 11 статьи 381 Кодекса (в редакции, действующей в проверяемый период), освобождаются от налогообложения организации - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.
Налогоплательщик применил льготу в отношении линий энергопередачи.
Отказывая в удовлетворении требований, суды указали, что предусмотренная пунктом 11 статьи 381 Кодекса налоговая льгота по налогу на имущество в отношении линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, может быть предоставлена только организациям, осуществляющим экономическую деятельность в сфере электроэнергетики (сетевой организацией), осуществляющим оказание услуг по передаче электрической энергии. Общество же является генерирующей компанией, целью которой является производство, а не транспортировка энергии. При оценке спорного имущества следует учитывать разграничение балансовой принадлежности сетей, разграничение эксплуатационной ответственности налогоплательщика и сетевой организации - собственника ЛЭП (линий энергопередач).
Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 в„– 504 утвержден Перечень имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов (далее - Перечень в„– 504).
Суды указали, что наименования объектов основных средств, заявленные налогоплательщиком по кодам ОКОФ, не содержатся в Перечне имущества, утвержденного Постановлением Правительства РФ в„– 504.
Применив указанный правовой подход и нормы отраслевого законодательства, суды подтвердили правильность решения инспекции о том, что Обществом в нарушение пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 374 и пункта 11 статьи 381 Кодекса неправомерно применена льгота по налогу на имущество, что привело к неуплате налога на имущество организаций в сумме 110 570 498 рублей, в том числе за 2011 год в размере 61 567 618 рублей, за 2012 год в размере 49 002 880 рублей.
Между тем, судами неправомерно не принято во внимание, что согласно п. 11 ст. 381 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2013) освобождаются от налогообложения организации - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к объектам, поименованным в пункте 11 статьи 381 НК РФ, утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 в„– 504 "О Перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций" (далее - Перечень в„– 504).
В названном Перечне указан код ОКОФ (Общероссийский классификатор основных фондов) и наименование имущественного объекта. Кроме того, Перечень содержит графу "Примечание", в котором имеется краткая характеристика имущественных объектов.
В соответствии с Перечнем подлежит льготированию имущественный объект, код которого по ОКОФ содержится в Перечне, с учетом иерархической структуры кодов (если иное не указано в самом Перечне).
Льготированию, по смыслу закона, подлежит не только имущество, код которого по ОКОФ непосредственно указан в Перечне, но и имущество, являющееся составной неотъемлемой частью указанного объекта, которое может иметь свой код ОКОФ, независимый от кода ОКОФ основного объекта (сооружения). Такое имущество, являющееся составной частью сложного технологического объекта, поименовано в Перечне по соответствующему коду ОКОФ в графе "Примечание", состав имущественных объектов которой является закрытым.
Право на применение льготы законодатель связывает с функциональной принадлежностью объектов обложения налогом на имущество, а не с теми данными, которые указаны в учете налогоплательщика. ОКОФ применяется для выполнения статистических задач, а не регулирует вопросы налогообложения. При этом само по себе присвоение имуществу кода ОКОФ, отмеченного в Перечне, не означает, что у налогоплательщика автоматически возникает право на применение льготы в отношении данного имущества.
Таким образом, право на налоговую льготу возникает у организации при соблюдении одновременно следующих условий: 1) имущество по своему функциональному предназначению относится к одной из категорий, указанных в пункте 11 статьи 381 Налогового кодекса РФ; 2) имущество поименовано в Перечне, утвержденном Правительством Российской Федерации; 3) имущество учтено на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Судами фактически не проверялось функциональное назначение спорного имущества, в судебных актах не приведены мотивы, по которым имущество признано не относимым к Перечню.
Между тем, в составе Перечня поименовано, в том числе: имущество, относящееся к линиям энергопередачи, а также сооружения, являющиеся их неотъемлемой технологической частью. Устанавливая наличие у налогоплательщика льготируемого имущества, суды, принимая во внимание отсутствие определения понятия "линии энергопередачи", использовали понятие "линия электропередачи", не указав оснований, по которым эти два понятия являются тождественными, и не принимая во внимание, что помимо линий электропередачи у заявителя имеются еще линии теплопередачи.
Кроме того, судами не указано мотивов, по которым суды пришли к выводу о предоставлении льготы только транспортирующим организациям; не приняты во внимание и не проанализированы доводы заявителя о том, что в число линий энергопередачи входят не только линии передачи электроэнергии, но и иные объекты; не проанализирована относимость имущества налогоплательщика по всем позициям к видам имущества, льготируемого по правилам п. 11 ст. 381 НК РФ.
С учетом изложенного, судебные акты в этой части нельзя признать законными и обоснованными, они подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции, которому надлежит учесть изложенное, дать надлежащую оценку всем доказательствам сторон, обосновать нормативно вывод о предоставлении льготы по п. 11 ст. 381 НК РФ только сетевым организациям, осуществляющим передачу энергии; проверить функциональное назначение и балансовую принадлежность спорного имущества; обосновать возможность или невозможность его отнесения к видам имущества, предусмотренным Перечнем; проверить доводы заявителя о наличии обстоятельств, смягчающих его ответственность, правильно применить нормы материального права, вынести законное решение.
Руководствуясь статьями 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 21.04.2016, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.07.2016 по делу в„– А40-163371/2015 отменить в части выводов об отказе в удовлетворении требований по п. 3.2 решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам в„– 4 от 11.03.2015 в„– 03-1-28/1/4 и направить дело в этой части на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий судья
Ю.Л.МАТЮШЕНКОВА

Судьи
Н.В.БУЯНОВА
А.А.ДЕРБЕНЕВ


------------------------------------------------------------------